Горячая линия бесплатной юридической помощи:
Москва и область:
Москва И МО:
+7(499) 110-93-26 (бесплатно)
Санкт-Петербург и область:
СПб и Лен.область:
+7 (812) 317-74-92 (бесплатно)
Регионы (вся Россия):
8 (800) 550-95-86 (бесплатно)

Налог на прибыль по МСФО 12: задачи, где применяется, учет, аналог

Цель

Цель настоящего стандарта – определить порядок учета налогов на прибыль. Главный вопрос учета налогов на прибыль заключается в том, как следует учитывать текущие и будущие налоговые последствия:

  • (a) будущего возмещения
    (погашения) балансовой стоимости активов
    (обязательств), которые признаны в отчете
    о финансовом положении организации; и

  • (b) операций и других
    событий текущего периода, признанных
    в финансовой отчетности организации.

Сам факт
признания актива или обязательства
означает, что отчитывающаяся организация
ожидает возместить или погасить
балансовую стоимость этого актива или
обязательства. Если является вероятным
то, что возмещение или погашение этой
балансовой стоимости приведет к
увеличению (уменьшению) величины будущих
налоговых платежей по сравнению с
величиной, которая была бы определена,
если бы такое возмещение или погашение
не имело никаких налоговых последствий,
настоящий стандарт требует, чтобы
организация признавала отложенное
налоговое обязательство (отложенный
налоговый актив), за некоторыми
ограниченными исключениями.

Настоящий
стандарт требует, чтобы организация
учитывала налоговые последствия операций
и других событий таким же образом, как
она учитывает сами эти операции и другие
события. Следовательно, налоговые
эффекты, относящиеся к операциям и
другим событиям, признанным в составе
прибыли или убытка, также должны
признаваться в составе прибыли или
убытка.

Налоговые эффекты по операциям
и другим событиям, признанным не в
составе прибыли или убытка (т. е.
либо в составе прочего совокупного
дохода, либо непосредственно в составе
собственного капитала), также должны
признаваться не в составе прибыли или
убытка (т. е.
либо в составе прочего совокупного
дохода, либо непосредственно в составе
собственного капитала соответственно).

Настоящий
стандарт также регламентирует признание
отложенных налоговых активов, возникающих
от неиспользованных налоговых убытков
или неиспользованных налоговых льгот,
представление налогов на прибыль в
финансовой отчетности и раскрытие
информации, касающейся налогов на
прибыль.

Решаемые МСФО 12 «Налоги на прибыль» задачи

Основной задачей МСФО 12 «Налоги на прибыль» является достоверное представление в отчетности информации о налоге на прибыль. Решаемая стандартом задача заключается в том, чтобы показать в отчетности:

  • текущие налоговые последствия произведенных компанией операций;
  • будущие налоговые последствия операций, проведенных в отчетном периоде.

Сфера применения стандарта ограничивается учетом налогов на прибыль, под которыми понимаются налоги, рассчитываемые на основе прибыли:

  • в соответствии с национальным налоговым законодательством;
  • согласно требованиям зарубежного налогового законодательства;
  • включая налоги от источника выплаты, уплачиваемые дочерними, ассоциированными и совместными фирмами при распределении прибыли в пользу отчитывающейся компании.

Налоговая информация должна обладать определенными качествами, чтобы ее присутствие в отчетности позволяло пользователям принимать эффективные экономические решения. Это означает, что сформированная информация о текущем и отложенном налоге на прибыль должна быть:

  • полезна пользователям;
  • уместна (своевременна, существенна и представляла ценность для прогнозов тенденции развития фирмы);
  • достоверна (отсутствие в представляемой информации существенных ошибок и необъективных оценок);
  • понятна различным пользователям (лаконично детализирована и однозначна);
  • сопоставима (обладала сравнимостью показателей за несколько периодов, в том числе с отчетностью других фирм).

О требованиях к отчетности, составленной по отечественным стандартам, см. материал «Каким требованиям должна удовлетворять бухотчетность?».

Основными элементами международной стандартизации отчетности являются активы, затраты, обязательства, прибыль, собственный капитал. Стандартом, предусматривающим раскрытие сведений о прибыли, является МСФО 12. Для учета прибыли при использовании стандарта применяются термины, используемые в мировом документообороте.

При разработке ПБУ 18/02 использовались положения международного стандарта для сближения отечественной и международной отчетности. Отличие в положениях стандартов двух видов состоит в назначении применения. Отечественный стандарт направлен на верное формирование финансового результата, международный – на детальное раскрытие полученной информации и удовлетворение интересов внешних пользователей.

Стандарты имеют ряд детальных отличий.

Условие ПБУ МСФО
Постоянные разницы Учитываются Не используются в стандарте
Понятие временных разниц Данные, формирующие прибыль для целей бухгалтерского учета Разница между величиной актива или обязательства по балансу и при подсчете налоговой базы
Учет предшествующих разниц Отсутствие необходимых условий положения не позволяет учесть разницы в текущей отчетности Стандарт позволяет учесть данные более ранних периодов
Момент начисления налогов и разниц В течение всего периода ведения учета На отчетную дату
Учет отложенного налога Не указывается Указывается
Учет операций при реорганизации предприятий Отсутствуют данные о консолидированной отчетности Раскрываются случаи отложенных налогов при слиянии, объединении компаний
★ Книга-бестселлер “Бухучет с нуля” для чайников (пойми как вести бухгалтерский учет за 72 часа)
куплено > 8000 книг

Задачи, реализуемые положениями МСФО (IAS) 12

Стандарт ввел понятие временных разниц между прибылью, рассчитанной по данным баланса и налогообложения. Суть понятия состоит в том, что доходы и расходы, рассчитанные по отличающимся данным, признаются в разное время. Показатель определяется как разница между балансовой стоимостью актива или обязательства и их налоговой базой.

Налог на прибыль по МСФО 12: задачи, где применяется, учет, аналог

Временные разницы подразделяются на вычитаемые величины, приводящие в дальнейшем к снижению обязательств (ОНА) и облагаемые, увеличивающие в дальнейшем налог на прибыль (ОНО). Пример временной разницы имеется при учете амортизационных отчислений в случае использования премии в налогообложении. Часть стоимости основного средства в налоговом учете списывается единовременно, что определяет возникновение временных разниц.

1 Настоящий
стандарт должен применяться при учете
налогов на прибыль.

2 В целях настоящего
стандарта налоги на прибыль включают
в себя все национальные и зарубежные
налоги, взимаемые с налогооблагаемых
прибылей. Налоги на прибыль также
включают налоги, удерживаемые у источника
и уплачиваемые дочерней или ассоциированной
организацией или объектом совместного
предпринимательства с сумм, распределяемых
в пользу отчитывающейся организации.

3 [Удален]

4 В настоящем
стандарте не рассматриваются методы
учета государственных субсидий (см.
МСФО (IAS) 20 «Учет
государственных субсидий и раскрытие
информации о государственной помощи»)
или инвестиционных налоговых вычетов.
Однако в настоящем стандарте устанавливается
порядок учета временных разниц, которые
могут возникнуть в связи с такими
субсидиями или инвестиционными налоговыми
вычетами.

2019 год уже наступил, но если вы работаете над закрытием финансовой отчетности за 2018 год, то краткое резюме изменений в МСФО может вам пригодится.

Помните, что приведенные ниже изменения вступают в силу с 1 января 2018 года, и вам, возможно, придется пересчитать свои сравнительные показатели за 2017 год.

Если вы отложили переход на IFRS 9 до последнего момента, то обратите на это особое внимание.

Стандарт МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» больше не применяется, и ваша финансовая отчетность за год, закончившийся 31 декабря 2018 года, должна быть подготовлена ​​в соответствии с IFRS 9.

МСФО (IFRS) 9 очень сложен, и даже если вы не работаете в финансовом учреждении, вам следует хотя бы ознакомиться с новой методологией обеспечения сомнительных и безнадежных долгов, связанных с вашей торговой дебиторской задолженностью.

Как и в случае с IFRS 9, вам также необходимо полностью перейти на IFRS 15.

Можно забыть о МСФО (IAS) 18 «Выручка».

Стандарт IFRS 2 был дополнен пояснениями, относящимися к классификации и оценке некоторых операций по выплатам на основе акций.

Более конкретно:

  • МСФО (IFRS) 2 теперь содержит требования к бухгалтерскому учету, относящиеся к условиям перехода прав (вестингу), при которых перехода прав не происходит, на оценку выплат, основанных на акциях;
  • Добавлено руководство по оценке выплат на основе на акций на нетто-основе (т.е. осуществляемых за вычетом налоговых обязательств).
  • В IFRS 2 введены новые требования к реклассификации операций с выплатой денежными средствами на операции с выплатой долевыми инструментами.

Все эти поправки должны применяться перспективно.

Более подробно эти поправки описаны здесь.

Два новых стандарта, IFRS 9 «Финансовые инструменты» и МСФО (IFRS) 17 «Договоры страхования» имеют разные даты вступления в силу, и это может привести к некоторым несоответствиям и проблемам в отчетности страховых компаний.

Следовательно, данная поправка должна устранить эти проблемы, разрешив применять эмитентам договоров страхования два варианта:

  • Метод наложения (англ. ‘overlay approach’); а также
  • Метод отсрочки (компания может применять IAS 39 вместо IFRS 9 до тех пор, пока IFRS 17 не вступит в силу).

Оба эти подхода являются необязательными.

Новое разъяснение было добавлено в IAS 28.

Если компания является венчурным фондом или аналогичной организацией, она может осуществлять оценку инвестиций в совместное предприятие или ассоциированную компанию по справедливой стоимости через прибыль или убыток (FVTPL) в соответствии с IFRS 9 (т.е. без применения метода долевого участия).

Поправка пояснила, что этот вариант доступен для каждой отдельной инвестиции при первоначальном признании (нет необходимости применять этот метод оценки ко всему портфелю).

Данная поправка применяется к периодам, начинающимся 1 июля 2018 года или после этой даты (нет необходимости применять ее к годовой отчетности за год, закончившийся 31 декабря 2018 года).

Поправка уточнила перевод недвижимости в категорию инвестиционной недвижимости и наоборот.

Такой перевод возможен только при наличии признаков изменения в характере использования объекта недвижимости.

Тем не менее, изменение намерений руководства по использованию недвижимости НЕ является свидетельством изменения в характере ее использования.

Более подробно см. здесь.

Это, вероятно, самое большое изменение, которое оказывает наибольшее влияние на финансовую отчетность, а объем работы, необходимый для принятия этого стандарта, может быть весьма значителен.

Устаревший МСФО (IAS) 17 «Аренда» теряет силу, и вы больше не можете его применять.

Итак, вам лучше начать с пересмотра всех своих договоров аренды, чтобы определить, есть ли у вас аренда или нет.

Если вы являетесь арендатором с операционной арендой, вам нужно начать признавать обязательство по аренде и актив в форме права пользования вместо того, чтобы относить все платежи напрямую на прибыли или убытка

Поправка относится к изменениям пенсионных планов с установленными выплатами, таким как изменение плана, сокращение и урегулирование (выплаты).

При каждом из таких изменений вы должны переоценивать свое обязательство по пенсионному плану с установленными выплатами – это было ясно еще до этой поправки к МСФО (IAS) 19.

Тем не менее, обновленный IAS 19 предписывает, что вы должны использовать те же допущения для расчета стоимости услуг и чистого процента за период, в котором произошло изменение.

Поправка к МСФО (IAS) 19 также разъяснила влияние изменений плана (изменение, сокращение или урегулирование) на предельную величину активов.

Обе поправки тесно связаны и касаются изменений в составе группы компаний.

Более конкретно:

  • Если одна компания получает контроль над другой компанией, классифицированной как совместные операции (то есть, совместные операции становятся дочерней компанией), то материнская компания переоценивает ранее принадлежавшую ей долю участия в дочерней компании.
  • Если компания получает совместный контроль над другой компанией, классифицированной как совместные операции, то инвестор НЕ переоценивает ранее принадлежавшую ей долю участия в совместных операциях.

Стандарт IFRS 9 вступил в силу с января 2018 года, но уже после первого года применения появилась поправка.

Данная поправка относится к классификации определенных финансовых активов, а именно активов с опционами на досрочное погашение (англ. ‘prepayment option’).

Вопрос о том, что представляет потенциальное отрицательное возмещение (англ. ‘negative compensation’) в опционах на досрочное погашение, может показаться сложным и требует разъяснения.

Однако, когда кредиторы (в большинстве случаев банки) генерируют кредиты с возможностью досрочного погашения с отрицательным возмещением, возникает проблема с тем, что денежные потоки по таким кредитам могут не представлять собой выплаты исключительно основной суммы долга и процентов (SPPI), и, следовательно, кредит не будет удовлетворять SPPI-тесту.

В результате, все кредиты с аналогичным условием досрочного погашения не могут быть классифицированы по амортизированной стоимости.

Что такое условия о досрочном погашении с потенциальным отрицательным возмещением?

Условие о досрочном погашении означает, что заемщик может погасить кредит раньше, чем предписывает первоначальный график погашения.

Иногда договор может позволить заемщику досрочно погасить кредит в сумме, рассчитанной на основе справедливой стоимости кредита (то есть на основе денежных потоков по договору, дисконтированных по текущей рыночной ставке), а не по его амортизированной стоимости.

В этом случае может случиться так, что справедливая стоимость кредита на дату погашения будет ниже непогашенной суммы основного долга, и кредитор фактически должен будет принять более низкий платеж.

В этом случае кредитор фактически предоставляет заемщику возмещение или, точнее говоря, эта сумма погашения включает некоторую часть, которая является возмещением заемщику от кредитора.

И именно это возмещение является проблемой, потому что оно не представляет собой положительный денежный поток, возникающий исключительно в результате выплаты исключительно основной суммы долга и процентов.

Недавняя поправка к МСФО (IFRS) 9 ввела так называемое ограниченное исключение из правил классификации, означающее, что аналогичные финансовые активы могут оцениваться по амортизированной стоимости или по справедливой стоимости через прочий совокупный доход (FVOCI).

Помимо изменений, связанных с классификацией финансовых активов с возможностью досрочного погашения, эта поправка также разъяснила порядок учета изменений финансовых обязательств.

Поправка к МСФО (IAS) 12 является скорее уточнением, чем существенным изменением.

Она разъясняет признание и оценку текущих и отложенных налогов на дивиденды.

Стандарт МСФО (IAS) 23 был дополнен разъяснениями.

Если какой-либо отдельный заем остается непогашенным после того, как соответствующий актив будет завершен (приобретен, построен или произведен), тогда этот заем становится частью общих заимствований.

Это означает, что вы должны рассчитать ставку капитализации по общим заимствованиям, принимая во внимание отдельные займы по завершенным активам (в случае непогашения).

Подытожим новые изменения в МСФО, которые предстоит принять в ближайшем будущем, с 2020 года и позднее.

Определения

Бухгалтерская
прибыль – прибыль или убыток за период
до вычета расхода по налогу на прибыль.

Налогооблагаемая
прибыль (налоговый убыток) – прибыль
(убыток) за период, определяемая
(определяемый) в соответствии с правилами,
установленными налоговыми органами, в
отношении которой (которого) подлежат
уплате (возмещению) налоги на прибыль.

Расход
по налогу (доход по налогу) –
агрегированная сумма, включаемая в
расчет прибыли или убытка за период в
отношении текущего налога и отложенного
налога.

Текущий налог
– сумма налогов на прибыль, подлежащих
уплате (возмещению) в отношении
налогооблагаемой прибыли (налогового
убытка) за период.

Отложенные
налоговые обязательства – суммы
налогов на прибыль, подлежащие уплате
в будущих периодах в отношении
налогооблагаемых временных разниц.

Отложенные
налоговые активы – суммы налогов на
прибыль, подлежащие возмещению в будущих
периодах в отношении:

  • (a) вычитаемых
    временных разниц;

  • (b) перенесенных
    на будущие периоды неиспользованных
    налоговых убытков; и

  • (c) перенесенных
    на будущие периоды неиспользованных
    налоговых льгот.

Вре́менные
разницы – разницы между
балансовой стоимостью актива или
обязательства в отчете о финансовом
положении и налоговой стоимостью этого
актива или обязательства. Временные
разницы могут представлять собой:

  • (a) налогооблагаемые
    временные разницы, т.
    е. временные разницы, которые приведут
    к налогооблагаемым суммам при расчете
    налогооблагаемой прибыли (налогового
    убытка) будущих периодов в момент
    возмещения или погашения балансовой
    стоимости указанного актива или
    обязательства; либо

  • (b) вычитаемые
    временные разницы, т.
    е. временные разницы, которые приведут
    к суммам, вычитаемым при определении
    налогооблагаемой прибыли (налогового
    убытка) будущих периодов в момент
    возмещения или погашения балансовой
    стоимости указанного актива или
    обязательства.

Налоговая
стоимость актива или обязательства –
сумма, в которой определяется указанный
актив или обязательство для целей
налогообложения.

6 Расход по налогу
(доход по налогу) включает в себя расход
(доход) по текущему налогу и расход
(доход) по отложенному налогу.

Пример сверки налога на прибыль.

В отличие от МСФО 12, ПБУ 18 подходит к отложенному налогообложению с точки зрения доходов и расходов, то есть с позиции Отчета о прибылях и убытках. Поэтому дальше речь пойдет не об активах и обязательствах, а именно о доходах и расходах.

Предлагаем ознакомиться:  Копия жалобы на постановление об административном правонарушении

Раздел II ПБУ 18 выделяет два вида разниц: постоянные и временные. Первые возникают, когда:

  • фактические расходы больше принимаемых при налогообложении;
  • затраты, связанные с безвозмездной передачей имущества, не проведены в налоговом учете;
  • а также в результате прочих обстоятельств, при которых расходы или доходы, учитываемые для целей бухгалтерского учета, в расчет налога на прибыль не войдут. На основе постоянных разниц рассчитывают постоянное налоговое обязательство или обратный показатель – постоянный налоговый актив. В МСФО 12 отсутствуют оба термина.

МСФО дают определение лишь временным разницам. В официальной версии МСФО 12 их называют “temporary differences”. Это разницы между балансовой стоимостью актива или обязательства и их налоговой базой.

Специалисты выделяют вычитаемые и облагаемые временные разницы. МСФО называют их возмещаемыми – “deductible temporary differences” (кредитовый остаток временных разниц) и налогооблагаемыми – “taxable temporary differences” (дебетовый остаток временных разниц).

Если разница постоянна, ее налоговую базу принимают искусственно равной бухгалтерской. При этом по балансовому методу разницы не возникают. Следовательно, никаких отложенных налогов у фирмы не появится.

Основным назначением международного стандарта МСФО (IAS) 12 является отражение расходов налога на прибыль, текущего (РТН) и отложенного к уплате или возмещению на будущие периоды (РОН).

Вид расходов Определение суммы Формула Особенности
Текущий налог Размер суммы к уплате из расчета полученной прибыли за период

текущей отчетности

РТН = ПН (прибыль к налогообложению) х С (применяемая ставка налога) Показатель может иметь как отрицательную, так и положительную величину. Сумма не имеет отношения к задолженности
Отложенный налог Величина изменений к активам и обязательствам, рассчитанных по балансовому методу РОН = величина ОНА ОНО Размер РОН определяются временными разницами

77 Расход (доход)
по налогу, относящемуся к прибыли или
убытку от обычной деятельности, должен
представляться как часть прибыли или
убытка в отчете (отчетах) о прибыли или
убытке и прочем совокупном доходе.

77A [Удален]

78 МСФО (IAS) 21
требует, чтобы определенные курсовые
разницы признавались в качестве дохода
или расхода, но не уточняет, в какой
статье отчета о совокупном доходе должны
представляться такие разницы.
Следовательно, в тех случаях, когда
курсовые разницы по иностранным
отложенным налоговым обязательствам
или активам признаются в отчете о
совокупном доходе, такие разницы могут
классифицироваться как расход (доход)
по отложенному налогу, если такая форма
представления считается наиболее
полезной для пользователей финансовой
отчетности.

Компания ABC – это производственное предприятие, которая делает налоговую сверку за год, закончившийся 31 декабря 20×8 года. У вас есть следующая информация:

  • 1. Амортизационные отчисления за 20×8 год, допустимые в соответствии с налоговым законодательством, составляют 103 000 д.е. Бухгалтерская амортизация, включенная в операционные расходы, составляет 85 000 д.е. Балансовая стоимость основных средств составляет 800 000 д.е. Вычтенная ранее налоговая амортизация составляет 208 000 д.е., в соответствии с налоговыми декларациями до 20×8 года.
  • 2. В 20×8 году у компании увеличились гарантийные обязательства по продукции на 2 500 д.е. Затраты на гарантийное обслуживание не облагаются налогом до тех пор, пока компания не оплатит претензии. Гарантийные претензии, выплаченные в 20×8 году, составили 3 100 д.е.
  • 3. Расходы на рекламу, включенные в операционные расходы, составляют 900 д.е. Эти расходы не подлежат вычету для целей налогообложения.
  • 4. Ставка налога на 20×8 год составляет 30% (28% в 20×7 году).
  • 5. Отчет о финансовом положении (до налогообложения) и отчет прибылях и убытках приведены ниже:

Отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20×8 года

Активы

Сумма

Капитал и обязательства

Сумма

Капитал

Внеоборотные активы

Уставный капитал

500 000

Основные средства

550 000

Нераспределенная прибыль

412 368

Долгосрочные обязательства

Оборотные активы

Гарантийные обязательства

8 000

Дебиторская задолженность

350 000

Отложенные налоговые обязательства (с 20×7 года)

9 632

Запасы

130 000

Денежные средства и их эквиваленты

95 000

Краткосрочные обязательства

Кредиторская задолженность

195 000

Итого, активы

1 125 000

Итого, капитал и обязательства

1 125 000

Отчет о прибылях и убытках за год, закончившийся 31 декабря 20×8 года

Выручка

2 402 000

Себестоимость продаж

-1 910 000

Валовая прибыль

492 000

Операционные расходы

-400 000

Операционная прибыль

92 000

Финансовые расходы

-12 000

Прибыль до налогообложения

80 000

Рассчитать текущие расходы по налогу на прибыль, расходы по отложенному налогу и подготовить налоговую сверку.

Сложность этого примера в том, что вам нужно понять налоговую сверку в контексте финансовой отчетности, налоговых деклараций и другой информации.

Было бы не разумно показать пример налоговой сверки, не раскрывая полную картину.

Перед любыми попытками работать над налоговой выверкой убедитесь, что у вас есть следующая информация:

  • Отчет о финансовом положении;
  • Отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе;
  • Налоговая декларация (или подробный расчет налога на прибыль);
  • Детальный расчет активов или обязательств по отложенному налогу на конец предыдущего отчетного периода.
  • Детальный расчет активов или обязательств по отложенному налогу на конец текущего отчетного периода.

Не имея этих 5 важных документов на руках, не стоит тратить свое время и начинать работу над налоговой сверкой.

В нашем примере мы имеем п.1 и п.2, но у нас нет налоговых деклараций и расчетов отложенных налогов.

Сначала подготовим налоговую декларацию.

1. Расчет текущего налога на прибыль. Мы начнем с бухгалтерской прибыли, а затем сделаем все необходимые корректировки.

Текущий налог на прибыль = (80 000 88 400 – 106 000) * 30% = 18 690 д.е.

Описание

Сумма

Бухгалтерская прибыль (A)

80 000

Добавить:

    Амортизация

85 000

    Резерв гарантийных расходов (20×8)

2 500

    Расходы на рекламу

900

Добавить, итого (B)

88 400

Вычесть:

    Налоговая амортизация

-103 000

    Оплаченные гарантийные обязательства

-3 100

Примечание. Вы можете видеть, что вместо того, чтобы вычесть положительную разницу между налоговой амортизацией и амортизацией бухгалтерского учета, мы разделили эту корректировку на 2 числа. Это намного лучше для понимания того, как учитываются в расчете временные разницы.

2. Расчет отложенного налога за текущий год. Лучший способ – поместить все активы, обязательства и остальные с статьи (например, налоговые убытки) в таблицу и рассчитать временные разницы и отложенный налог.

Статья

Балансовая стоимость (A)

Налоговая база (B)

Времен-
ная разница (C=A-B)

Отложен-
ный налог (-30%*C)

Основные средства

550 000

489 000

61 000

-18 300

Дебиторская задолженность

350 000

350 000

Запасы

130 000

130 000

Денежные средства и их эквиваленты

90 000

90 000

Гарантийные обязательства

-8 000

-8 000

2 400

Кредиторская задолженность

-195 000

-195 000

Итого

-15 900

Примечания:

  • Активы – со знаком ‘ ‘ и обязательства – со знаком ‘-‘
  • Налоговой базой основных средств является их балансовая стоимость в размере 800 000 д.е. за вычетом налоговой амортизации, сделанной до 20×8 года, в размере 208 000 д.е. и налоговой амортизации за 20×8 год в размере 103 000 д.е.
  • Применяется ставка налога в размере 30% (ставка 20×8 года).

3. Расчет отложенного налога за предыдущий год. Это также очень важно, потому что вам нужно сверить, как временные разницы переносились на другой период.

Здесь метод такой же, как и раньше, только используются суммы и ставка предыдущего года.

Статья

Балансовая стоимость (A)

Налоговая база (B)

Временная разница (C=A-B)

Отложенный налог (-28%*C)

Основные средства

635 000

592 000

43 000

-12 400

Гарантийные обязательства

-8 600

-8 600

2 408

Итого

-9 632

Примечания:

  • Показатель отложенного налога должен отображаться в балансе в той же сумме (9 632).
  • Балансовая стоимость основных средств представляет собой балансовую стоимость по состоянию на 31 декабря 20×8 года в сумме 550 000 д.е. плюс амортизационные отчисления в 20×8 году на сумму 85 000 д.е. = 635 000 д.е.
  • Налоговой базой ОС является их стоимость в размере 800 000 д.е. за вычетом налоговой амортизации до 20×8 года в размере 208 000 д.е.
  • Балансовая стоимость гарантийных обязательств представляет собой их балансовую стоимость на 31 декабря 20×8 года на сумму 8 000 д.е. плюс оплаченные гарантийные обязательства на 3 100 д.е. за вычетом суммы вновь образовавшихся обязательств в размере 2 500 д.е.
  • Применяется ставка налога в размере 28% (за 20×7 год).     

Общие расходы по налогу состоят из:

  • Текущих расходов по налогу на прибыль: 1890 д.е. (из расчета 1 выше);
  • Расходов по отложенному налогу на прибыль: 6 266 д.е. (см. ниже).

Общие расходы по налогу на прибыль в 20×8 = 18 690 д.е. 6 268 д.е. = 24 958 д.е.

Расходы по отложенному налогу на прибыль рассчитываются как разница между:

  • Отложенным налоговым обязательством по состоянию на 31 декабря 20×8 года: 15 900 д.е. (расчет 2 выше) и
  • Отложенным налоговым обязательством по состоянию на 31 декабря 20×7 года: 9 632 д.е. (расчет 3 выше).

Во всяком случае, это очень важно: необходимо понять, как возникли расходы по отложенному налогу, на том случай, если ваша налоговая выверка не сойдется.

Статья

Сумма

Расходы по отложенному налогу, связанные с ОС

5 400

Расходы по отложенному налогу, связанные с гарантийными обязательствами

180

Увеличение отложенных налоговых обязательств в результате увеличения ставки налога

688

Общие расходы по отложенному налогу

6 268

1. Расходы по отложенному налогу, связанные с ОС, исчисляются на основе фактического текущего налога на прибыль:

  • Бухгалтерская амортизация на 85 000 д.е.;
  • Минус налоговая амортизация на 103 000 д.е.;
  • Умножить на 30%.

2. Расходы по отложенному налогу, связанные с гарантийным обязательством, исчисляются из расчета фактического текущего налога на прибыль:

  • Новый резерв за 20×8 год на 2 500 д.е.;
  • Минус выплаченные претензии в 20×8 на 3 100 д.е.;
  • Умножить на 30%.

Налоговая стоимость в трактовке МСФО 12

7 Налоговая стоимость
актива представляет собой сумму, которая
для целей налогообложения будет подлежать
вычету из любых налогооблагаемых
экономических выгод, которые будут
поступать в организацию при возмещении
балансовой стоимости данного актива.
Если указанные экономические выгоды
не будут подлежать налогообложению,
налоговая стоимость соответствующего
актива считается равной его балансовой
стоимости.

Пример

Первоначальная стоимость станка составляет 100. В налоговых целях амортизация в сумме 30 уже была вычтена в текущем и предыдущих периодах, а остальная часть первоначальной стоимости будет вычитаться в будущих периодах либо как амортизация, либо как вычет при выбытии этого станка. Выручка, получаемая в результате использования станка, подлежит налогообложению, любая прибыль от выбытия станка будет облагаться налогом, а любой убыток от его выбытия – вычитаться в налоговых целях. Налоговая стоимость данного станка составляет 70.

Пример 1

Балансовая стоимость дебиторской задолженности по процентам составляет 100. Относящийся к ней процентный доход будет облагаться налогом при поступлении денежных средств, т. е. на основе кассового метода. Налоговая стоимость дебиторской задолженности по процентам равняется нулю.

Пример 2

Балансовая стоимость торговой дебиторской задолженности составляет 100. Относящаяся к ней выручка уже была включена в состав налогооблагаемой прибыли (налогового убытка). Налоговая стоимость торговой дебиторской задолженности составляет 100.

Пример 3

Балансовая стоимость дебиторской задолженности по дивидендам от дочерней организации составляет 100. Эти дивиденды не облагаются налогом. По существу, вся балансовая стоимость данного актива подлежит вычету из экономических выгод. Следовательно, налоговая стоимость дебиторской задолженности по дивидендам составляет 100 (а).

Примечание: (а) Данный метод анализа показывает отсутствие налогооблагаемой временной разницы. Альтернативный метод анализа таков: дебиторская задолженность по начисленным дивидендам имеет налоговую стоимость, равную нулю, и к возникшей налогооблагаемой временной разнице в размере 100 применяется нулевая ставка налога. Оба этих метода анализа дают один результат: отложенное налоговое обязательство не возникает.

Пример 4

Балансовая стоимость выданного займа составляет 100. Погашение займа не будет иметь налоговых последствий. Налоговая стоимость данного займа составляет 100.

8 Налоговая
стоимость обязательства равна его
балансовой стоимости, уменьшенной на
те суммы, которые в будущих периодах
будут подлежать вычету в налоговых
целях в отношении данного обязательства.
В случае доходов, полученных авансом,
налоговая стоимость возникшего в
результате обязательства равна его
балансовой стоимости за вычетом любой
суммы соответствующего дохода, в которой
он не будет облагаться налогом в будущих
периодах.

Пример 5

Краткосрочные обязательства включают задолженность по начисленным расходам балансовой стоимостью 100. Относящиеся к ней расходы будут вычитаться в налоговых целях на основе кассового метода. Налоговая стоимость начисления в отношении этих расходов равна нулю.

Пример 6

Краткосрочные обязательства включают задолженность по процентному доходу, полученному авансом, имеющую балансовую стоимость 100. Относящийся к ней процентный доход был обложен налогом на основе кассового метода. Налоговая стоимость процентов, полученных авансом, равна нулю.

Пример 7

Краткосрочные обязательства включают в себя задолженность по начисленным расходам балансовой стоимостью 100. Относящиеся к ней расходы уже были приняты к вычету в налоговых целях. Налоговая стоимость начисления в отношении этих расходов составляет 100.

Пример 8

Краткосрочные обязательства включают начисленные штрафы и неустойки балансовой стоимостью 100. Штрафы и неустойки не подлежат вычету в налоговых целях. Налоговая стоимость начисления в отношении этих штрафов и неустоек составляет 100 (а).

Примечание: (а) Данный метод анализа показывает отсутствие вычитаемой временной разницы. Альтернативный метод анализа таков: задолженность по начисленным штрафам и неустойкам имеет налоговую стоимость, равную нулю, и к возникшей вычитаемой временной разнице в размере 100 применяется нулевая ставка налога. Оба этих метода анализа дают один результат: отложенный налоговый актив не возникает.

Пример 9

Балансовая стоимость полученного займа составляет 100. Погашение этого займа не будет иметь налоговых последствий. Налоговая стоимость данного займа составляет 100.

9 Некоторые статьи
имеют налоговую стоимость, но не
признаются как активы или обязательства
в отчете о финансовом положении. Например,
затраты на исследования признаются в
качестве расходов при определении
бухгалтерской прибыли за период, в
котором они были понесены, однако их
можно будет принять к вычету при
определении налогооблагаемой прибыли
(налогового убытка) только в более
позднем периоде.

Разница между налоговой
стоимостью затрат на исследования,
представляющей собой сумму, которую
налоговые органы позволят принять к
вычету в будущих периодах, и их балансовой
стоимостью, равной нулю, является
вычитаемой временной разницей, приводящей
к возникновению отложенного налогового
актива.

10 Если
налоговая стоимость актива или
обязательства не очевидна, целесообразно
обратиться к основополагающему принципу
настоящего стандарта, заключающемуся
в том, что организация должна, за
некоторыми ограниченными исключениями,
признавать отложенное налоговое
обязательство (отложенный налоговый
актив) во всех случаях, когда возмещение
или погашение балансовой стоимости
актива или обязательства будет приводить
к увеличению (уменьшению) будущих
налоговых платежей по сравнению с той
их величиной, в которой они подлежали
бы уплате, если бы такое возмещение или
погашение не имело никаких налоговых
последствий.

11 В консолидированной
финансовой отчетности временные разницы
определяются путем сопоставления
балансовой стоимости активов и
обязательств в этой консолидированной
финансовой отчетности с соответствующей
налоговой стоимостью. В тех юрисдикциях,
в которых подается консолидированная
налоговая декларация, указанная налоговая
стоимость определяется на основе такой
декларации. В других юрисдикциях
налоговая стоимость определяется на
основе налоговых деклараций каждой
отдельной организации, входящей в
группу.

Налоговые активы (обязательства), формирование которых рассматривает стандарт, взаимосвязаны с термином «налоговая стоимость». В стандарте расшифровываются 2 ее вида — в отношении активов (НСА) и обязательств (НСО):

  • НСА — это сумма, вычитаемая из любых налогооблагаемых поступающих в компанию экономических выгод при возмещении балансовой стоимости данного актива;
  • НСО — это балансовая стоимость обязательства за вычетом сумм, подлежащих в будущем вычету в налоговых целях в отношении данного обязательства.

Рассмотрим подробнее расчет НСА и НСО на примерах.

Пример определения НСА

Предлагаем ознакомиться:  Налог на машину при вступлении в наследство

По данным налогового учета (НУ) в компании числится электронное оборудование для производства изделий из полиэтилена первоначальной стоимостью 60 млн руб. Налоговая амортизация составила в текущем и предыдущих периодах 15 млн руб. и уже учтена при определении налоговых обязательств.

В дальнейшем предполагается, что:

  • оставшаяся сумма первоначальной стоимости оборудования будет вычитаться в последующих периодах (в виде амортизации или вычета при выбытии оборудования);
  • полученная от использования оборудования выручка и прибыль от его продажи подлежит налогообложению, а убыток от его выбытия — вычету в налоговых целях.

НСА = 45 млн руб. (60 – 15).

Пример определения НСО

Компания получила кредит в банке — 300 млн руб. (балансовая стоимость кредита на отчетную дату). При этом погашение займа не будет иметь для фирмы налоговых последствий.

НСО = 300 млн руб. (300 – 0).

Помимо НСА и НСО стандарт рассматривает ситуации, когда статья имеет налоговую стоимость, но в балансе как отдельный актив или обязательство не признается. Здесь речь идет о НСЗ — налоговой стоимости затрат.

К примеру, затраты на исследования учитываются в бухучете (БУ) в периоде их совершения, а в целях НУ — в более поздние периоды. Разница между НСЗ (суммой, которую в НУ можно принять к вычету в будущем) и балансовой стоимостью затрат (нулевой) представляет собой вычитаемую временную разницу, порождающую отложенный налоговый актив (ОНА). Этот показатель будет рассмотрен подробнее в следующем разделе.

Как сформировать налогооблагаемую базу с помощью специальных учетных регистров, см. материал «Как самостоятельно разработать налоговые регистры по налогу на прибыль?».

Как раскрывать налоговую информацию в отчетности?

Стандарт определяет порядок учета, связанный с текущим и отложенным налогообложением прибыли. При формировании финансовой информации учитывается ряд правил.

Условие (показатель) Обоснование
Текущие обязательства Указываются в сумме, которая должна быть уплачена за период согласно действующих ставок или возмещена согласно законодательных норм
Несовпадение балансовой и налоговой прибыли Устранение осуществляется путем применения ОНА или ОНО. При этом основным условием для применения ОНА является вероятность получения прибыли
Ставки для отложенных показателей Применяются ставки, ожидаемые в периоде
Источник погашения в случае изменения ставки При изменении ожидаемой ставки разница относится на счет прибылей или убытков

Порядок формирования данных утвержден общими требованиями, предъявляемыми нормами:

  • В отчетности указываются сведения, подтверждающие оценку состояния субъекта и результат ведения деятельности.
  • При внесении данных учитывается непрерывность и последовательность учета.
  • Признается оценка показателей только при наличии надежных доказательств.
  • Допускаются варианты ведения бизнес-моделей, признания единиц, индивидуальных параметров, установленных организацией.
  • В отчетности подтверждается концепция капитала и обеспечения требуемого уровня.

69–70 [Удалены]

Взаимозачет

71 Организация
должна производить взаимозачет текущих
налоговых активов против текущих
налоговых обязательств в том и только
в том случае, если организация:

  • (a) имеет
    юридически защищенное право осуществить
    зачет таких признанных сумм; и

  • (b) намеревается
    либо осуществить расчеты на нетто-основе,
    либо реализовать данный актив и погасить
    данное обязательство одновременно.

72 Несмотря
на то, что текущие налоговые активы и
обязательства признаются и оцениваются
по отдельности, в отчете о финансовом
положении проводится их взаимозачет
при условии соответствия критериям,
аналогичным тем, которые установлены
в отношении финансовых инструментов в
МСФО (IAS) 32. Организация обычно
имеет юридически защищенное право
проводить зачет текущего налогового
актива против текущего налогового
обязательства, если они относятся к
налогам на прибыль, взимаемым одним и
тем же налоговым органом и этот налоговый
орган разрешает организации произвести
или получить платеж единой суммой,
рассчитанной на нетто-основе.

73 В
консолидированной финансовой отчетности
текущий налоговый актив одной организации,
входящей в группу, зачитывается против
текущего налогового обязательства
другой организации, входящей в эту
группу, в том и только в том случае, если
указанные организации имеют юридически
защищенное право произвести или получить
платеж единой суммой, рассчитанной на
нетто-основе, и эти организации
намереваются урегулировать такой
налоговый платеж в нетто-величине или
получить возмещение соответствующего
актива и погасить соответствующее
обязательство одновременно.

74 Организация
должна производить взаимозачет отложенных
налоговых активов и отложенных налоговых
обязательств в том и только в том случае,
если:

  • (a) организация
    имеет юридически защищенное право на
    зачет текущих налоговых активов против
    текущих налоговых обязательств; и

  • (b) отложенные
    налоговые активы и отложенные налоговые
    обязательства относятся к налогам на
    прибыль, взимаемым одним и тем же
    налоговым органом:

    • с
      одной и той же организации, операции
      которой облагаются налогом; либо
    • с
      разных организаций, операции которых
      облагаются налогом, которые намереваются
      либо осуществить расчеты по текущим
      налоговым обязательствам и активам на
      нетто-основе, либо реализовать эти
      активы и погасить эти обязательства
      одновременно в каждом из будущих
      периодов, в котором ожидается погашение
      или возмещение значительных сумм
      отложенных налоговых обязательств или
      активов.

75 В целях
устранения необходимости составления
подробного графика восстановления
каждой временной разницы настоящий
стандарт требует, чтобы организация
проводила зачет отложенного налогового
актива против отложенного налогового
обязательства одной и той же организации,
облагаемой налогом, в том и только в том
случае, если они относятся к налогам на
прибыль, взимаемым одним и тем же
налоговым органом, и организация имеет
юридически защищенное право произвести
зачет текущих налоговых активов против
текущих налоговых обязательств.

76 В редких
случаях организация может иметь
юридически защищенное право произвести
зачет и намерение произвести расчеты
на нетто-основе в отношении лишь
некоторых, но не всех периодов. В таких
редких случаях может потребоваться
составление подробного графика, чтобы
с надежностью определить, приведет ли
отложенное налоговое обязательство
одной организации, операции которой
облагаются налогом, к увеличению
налоговых платежей в том же периоде, в
котором отложенный налоговый актив
другой организации, операции которой
облагаются налогом, приведет к уменьшению
платежей, совершаемых указанной второй
организацией, операции которой облагаются
налогом.

79 Основные
компоненты расхода (дохода) по налогу
должны раскрываться по отдельности.

80 Компоненты расхода
(дохода) по налогу могут включать:

  • (a) расход (доход)
    по текущему налогу;

  • (b) любые корректировки,
    признанные в отчетном периоде в отношении
    текущего налога предыдущих периодов;

  • (c) сумму
    расхода (дохода) по отложенному налогу,
    относящегося к возникновению и
    восстановлению временных разниц;

  • (d) сумму расхода
    (дохода) по отложенному налогу, относящегося
    к изменениям в ставках налога или
    введению новых налогов;

  • (e) величину
    выгоды, связанной с использованием
    ранее не признанного налогового убытка,
    налоговой льготы или временной разницы
    того или иного прошлого периода для
    уменьшения расхода по текущему налогу
    на прибыль;

  • (f) величину
    выгоды, связанной с использованием
    ранее не признанного налогового убытка,
    налоговой льготы или временной разницы
    того или иного прошлого периода для
    уменьшения расхода по отложенному
    налогу;

  • (g) расход
    по отложенному налогу, возникающий в
    результате списания или восстановления
    предыдущего списания отложенного
    налогового актива в соответствии с
    пунктом 56; и

  • (h) сумму расхода
    (дохода) по налогу, относящегося к тем
    изменениям в учетной политике и ошибкам,
    которые включаются в состав прибыли
    или убытка в соответствии с МСФО (IAS) 8,
    поскольку они не могут быть отражены
    ретроспективно.

81 Следующая информация также должна раскрываться отдельно:

  • совокупная
    величина текущего и отложенного налогов,
    относящихся к статьям, которые отражаются
    непосредственно на счетах собственного
    капитала по дебету или по кредиту (см.
    пункт 62A);

  • сумма
    налога на прибыль в отношении каждого
    компонента прочего совокупного дохода
    (см. пункт 62 и МСФО (IAS) 1 (пересмотренный
    в 2007 году));

  • [удален]

  • объяснение
    взаимосвязи между расходом (доходом)
    по налогу и бухгалтерской прибылью в
    одной из следующих форм (либо в обеих
    этих формах):

    • числовая сверка
      между расходом (доходом) по налогу и
      результатом умножения бухгалтерской
      прибыли на применимую ставку (применимые
      ставки) налога с дополнительным раскрытием
      информации о методе расчета применимой
      ставки (применимых ставок) налога; или

    • числовая сверка
      между средней эффективной ставкой
      налога и применимой ставкой налога с
      дополнительным раскрытием информации
      о методе расчета применимой ставки
      налога;

  • объяснение
    изменений в применимой ставке (ставках)
    налога по сравнению с предыдущим отчетным
    периодом;

  • сумма
    (и дата истечения срока действия, если
    применимо) вычитаемых временных разниц,
    неиспользованных налоговых убытков и
    неиспользованных налоговых льгот, в
    отношении которых не признается
    отложенный налоговый актив в отчете о
    финансовом положении;

  • совокупная
    величина временных разниц, связанных
    с инвестициями в дочерние организации,
    филиалы и ассоциированные организации
    и с долями участия в совместном
    предпринимательстве, в отношении которых
    не были признаны отложенные налоговые
    обязательства (см. пункт 39);

  • в
    отношении каждого вида временных разниц
    и каждого вида неиспользованных налоговых
    убытков и неиспользованных налоговых
    льгот:

    • сумма отложенных
      налоговых активов и обязательств,
      признанных в отчете о финансовом
      положении, по каждому представленному
      периоду;

    • сумма дохода
      или расхода по отложенному налогу,
      признанная в составе прибыли или убытка,
      если она не очевидна из изменений в
      суммах, признанных в отчете о финансовом
      положении;

  • в
    отношении каждого вида прекращенной
    деятельности расход по налогу, касающийся:

    • прибыли или
      убытка от прекращения деятельности;

    • прибыли или
      убытка от обычной деятельности по
      прекращенному виду деятельности, вместе
      с соответствующими суммами за каждый
      представленный предыдущий период;

    • сумма налоговых
      последствий в отношении дивидендов
      акционерам организации, предложенных
      или объявленных до даты одобрения
      финансовой отчетности к выпуску, но не
      признанных в качестве обязательства в
      финансовой отчетности;

  • если
    объединение бизнесов, в котором
    организация является приобретателем,
    приводит к изменению суммы, которую
    организация признала в отношении
    отложенного налогового актива, имеющегося
    до приобретения (см. пункт 67), то сумма
    такого изменения; и

  • если связанные
    с отложенным налогом выгоды, приобретенные
    в результате объединения бизнесов, не
    признаются на дату приобретения, но
    признаются после даты приобретения
    (см. пункт 68), то описание того события
    или изменения в обстоятельствах, которое
    привело к признанию выгод, связанных с
    отложенным налогом.

82 Организация
должна раскрыть информацию о величине
отложенного налогового актива и характере
свидетельства, подтверждающего
необходимость его признания, когда:

  • (a) использование
    отложенного налогового актива зависит
    от будущей налогооблагаемой прибыли,
    превышающей величину той прибыли,
    которая возникает в результате
    восстановления существующих
    налогооблагаемых временных разниц; и

  • (b) организация
    понесла убыток либо в текущем, либо в
    предшествующем периоде в той налоговой
    юрисдикции, к которой относится этот
    отложенный налоговый актив.

Отложенные активы и обязательства по МСФО 12

ОНА — подлежащие возмещению в будущих периодах суммы налогов на прибыль в отношении:

  • вычитаемых временных разниц (ВВР);
  • неиспользованных и перенесенных на будущее налоговых убытков и налоговых льгот.

ОНО — подлежащие уплате в последующих периодах суммы налога на прибыль в отношении налогооблагаемых временных разниц (НВР).

ВАЖНО! Если в момент погашения или возмещения балансовой стоимости актива или обязательства возникают временные разницы, приводящие в будущих периодах к налогооблагаемым суммам, — это НВР. Если разницы приводят к вычитаемым из налога суммам, речь идет о ВВР.

Отдельно необходимо остановиться на нюансах возникновения ОНА в отношении неиспользованных и перенесенных на будущее налоговых убытков и налоговых льгот. Наличие неиспользованных налоговых убытков в значительной степени подтверждает предположение о том, что в будущем налогооблагаемой прибыли может и не появиться. Поэтому фирма признает ОНА только в той степени, в которой у нее:

  • имеются в достаточном объеме НВР;
  • существует убедительное свидетельство того, что в будущем появится налогооблагаемая прибыль, в счет которой получится зачесть неиспользованные налоговые убытки или льготы.

Если у фирмы имеются непризнанные ОНА, в конце каждого отчетного периода ей необходимо повторно производить процедуру их оценки. Признать ранее непризнанный ОНА можно, если у фирмы в будущем появится налогооблагаемая прибыль в необходимом для возмещения ОНА размере.

Чтобы оценить суммы ОНА и ОНО, необходимо:

  • обладать информацией об ожидаемых ставках налога на прибыль, которые возможны к применению в периоде реализации актива или погашения обязательства (п. 47 МСФО 12);
  • рассчитывать средние ставки, ожидаемые к применению к налогооблагаемой прибыли тех периодов, в которых предположительно ожидается восстановление временных разниц, — в ситуации, если к прибыли применяются разные ставки налога.

ВАЖНО! ОНА и ОНО не подлежат дисконтированию (п. 54 МСФО 12).

Балансовую стоимость ОНА необходимо:

  • повторно оценивать в конце отчетного периода;
  • уменьшить ОНА в той мере, в которой вероятная прибыль недостаточна для реализации выгоды, связанной с ОНА (частично или полностью);
  • восстановить вышеуказанное уменьшение при достаточности прогнозируемой прибыли.

Подавляющая масса ОНА и ОНО появляются при несовпадении периодов признания дохода (расхода) для целей БУ и НУ. При этом возникающие отложенные налоги признаются в составе прибыли и убытка за исключением ситуаций, когда налог возникает в результате объединения бизнесов или от операции, признаваемой в составе:

  • прочего совокупного дохода;
  • собственного капитала.

Изменение балансовой стоимости ОНА и ОНО возможно даже в условиях отсутствия изменений в сумме соответствующих временных разниц (п. 60 МСФО 12). К примеру, такое возможно, когда:

  • произошли изменения ставок налогов (или налогового законодательства);
  • пересмотрена оценка возмещаемости ОНА;
  • изменился предполагаемый способ возмещения актива.

12 Неоплаченные
суммы текущего налога за текущий и
предыдущие периоды признаются в качестве
обязательства. Если сумма, которая уже
была уплачена в отношении текущего и
предыдущих периодов, превышает сумму,
подлежащую уплате в отношении этих
периодов, то сумма превышения признается
в качестве актива.

13 Выгода,
связанная с налоговым убытком, который
допускается переносить на тот или иной
прошлый период с целью возмещения
текущего налога за этот период, подлежит
признанию в качестве актива.

14 Когда
налоговый убыток используется для
возмещения текущего налога одного из
предыдущих периодов, организация
признает соответствующую выгоду в
качестве актива в том периоде, в котором
этот налоговый убыток возник, поскольку
получение организацией данной выгоды
является вероятным и эта выгода поддается
надежной оценке.

15 Отложенное
налоговое обязательство признается в
отношении всех налогооблагаемых
временных разниц, кроме случаев, когда
данное налоговое обязательство возникает
в результате:

  • (a) первоначального
    признания гудвила;

  • (b) первоначального
    признания актива или обязательства
    вследствие операции, которая:

    • не является объединением бизнесов;

    • на момент ее
      совершения не оказывает влияния ни на
      бухгалтерскую прибыль, ни на налогооблагаемую
      прибыль (налоговый убыток).

Однако в отношении
налогооблагаемых временных разниц,
связанных с инвестициями в дочерние
организации, филиалы и ассоциированные
организации, а также с долями участия
в совместном предпринимательстве,
отложенное налоговое обязательство
признается в соответствии с пунктом
39.

16 Сам
факт признания актива предполагает,
что возмещение его балансовой стоимости
будет иметь форму экономических выгод,
которые поступят в организацию в будущих
периодах. 

Если балансовая стоимость
актива превышает его налоговую стоимость,
то сумма налогооблагаемых экономических
выгод будет превышать сумму, которую
разрешено будет принять к вычету в
налоговых целях. Эта разница представляет
собой налогооблагаемую временную
разницу, а обязанность по уплате
возникающих в результате налогов
на прибыль в будущих периодах – отложенное
налоговое обязательство.

По мере того
как будет происходить возмещение
балансовой стоимости актива, указанная
налогооблагаемая временная разница
будет восстанавливаться, и организация
получит налогооблагаемую прибыль. В
результате становится вероятным отток
из организации экономических выгод в
форме налоговых платежей.

Пример 10

Актив с первоначальной стоимостью 150 имеет балансовую стоимость 100. Накопленная амортизация в налоговых целях составляет 90, а применимая ставка налога – 25%.

Налоговая стоимость актива равна 60 (первоначальная стоимость в размере 150 за вычетом накопленной налоговой амортизации в размере 90). Для того чтобы обеспечить возмещение балансовой стоимости 100, организация должна заработать налогооблагаемый доход в размере 100, но при этом она сможет принять к вычету только налоговую амортизацию в размере 60. Следовательно, организация уплатит налог на прибыль в размере 10 (25% от 40) когда произойдет возмещение балансовой стоимости актива. Разница между балансовой стоимостью 100 и налоговой стоимостью 60 представляет собой налогооблагаемую временную разницу в размере 40. Таким образом, организация признает отложенное налоговое обязательство в размере 10 (25% от 40), представляющее собой налоги на прибыль, которые она уплатит при возмещении балансовой стоимости данного актива.

17 Некоторые
временные разницы возникают в том
случае, когда доход или расход включается
в бухгалтерскую прибыль в одном периоде,
а в налогооблагаемую прибыль – в другом
периоде. Такие временные разницы часто
называют временны́ми разницами. Ниже
приведены примеры подобных временных
разниц, которые представляют собой
налогооблагаемые временные разницы и,
следовательно, приводят к возникновению
отложенных налоговых обязательств:

  • (a) процентный доход
    включается в бухгалтерскую прибыль
    путем пропорционального разнесения по
    времени, однако в некоторых юрисдикциях
    может предусматриваться его включение
    в налогооблагаемую прибыль в момент
    получения денежных средств. Налоговая
    стоимость любой дебиторской задолженности,
    признанной в отчете о финансовом
    положении в отношении такого дохода,
    равняется нулю, поскольку эти доходы
    не влияют на налогооблагаемую прибыль
    до момента получения денежных средств;

  • (b) амортизация,
    используемая при определении
    налогооблагаемой прибыли (налогового
    убытка), может отличаться от той, которая
    используется при определении бухгалтерской
    прибыли. Временная разница представляет
    собой разницу между балансовой стоимостью
    соответствующего актива и его налоговой
    стоимостью, которая равняется
    первоначальной стоимости актива, с
    учетом всех относящихся к этому активу
    вычетов, которые допускаются налоговыми
    органами при определении налогооблагаемой
    прибыли текущего и предыдущих периодов.
    Когда имеет место ускоренная налоговая
    амортизация возникает налогооблагаемая
    временная разница, которая приводит к
    отложенному налоговому обязательству
    (если скорость налоговой амортизации
    меньше скорости бухгалтерской амортизации,
    то возникает вычитаемая временная
    разница, которая приводит к отложенному
    налоговому активу); и

  • (c) затраты
    на разработки могут быть капитализированы,
    и их амортизация будет учитываться в
    последующих периодах при определении
    бухгалтерской прибыли, однако они
    вычитаются при определении налогооблагаемой
    прибыли в периоде их возникновения.
    Такие затраты на разработки имеют
    налоговую стоимость, равную нулю,
    поскольку они уже были вычтены из
    налогооблагаемой прибыли. Временная
    разница представляет собой разницу
    между балансовой стоимостью
    капитализированных затрат на разработки
    и их налоговой стоимостью, равной нулю.

Предлагаем ознакомиться:  Устное ходатайство в суде - как заявить в 2019 году, каким образом фиксируется в арбитражном процессе

18 Временные разницы
также возникают, когда:

  • (a) идентифицируемые
    активы и обязательства, приобретенные
    и принятые при объединении бизнесов,
    признаются по их справедливой стоимости
    в соответствии с МСФО (IFRS) 3 «Объединения
    бизнесов», однако в
    налоговых целях аналогичная корректировка
    не производится (см. пункт 19);

  • (b) активы
    переоцениваются без аналогичной
    корректировки в налоговых целях (см.
    пункт 20);

  • (c) при
    объединении бизнесов возникает гудвил
    (см. пункт 21);

  • (d) налоговая
    стоимость актива или обязательства при
    первоначальном признании отличается
    от их первоначальной балансовой
    стоимости, например, когда организация
    получает государственную субсидию в
    отношении актива, которая не подлежит
    налогообложению (см. пункты 22 и 33); или

  • (e) балансовая
    стоимость инвестиций в дочерние
    организации, филиалы и ассоциированные
    организации или долей участия в совместном
    предпринимательстве начинает отличаться
    от налоговой стоимости этих инвестиций
    или долей участия (см. пункты 38–45).

Использование сумм ОНА и ОНО

При возникновении в учете разниц в оценке предусматривает применение показателей отложенного налогового актива (ОНА) и обязательства (ОНО). Предшествует возможности создания данных проведение анализа, подтверждающего право субъекта на использование преференций. Особенности формирования данных:

  • ОНА учитывается для возмещения налога в последующих периодах при наличии вычитаемых временных разниц либо при наличии убытков, отнесенных на будущий отчетный срок.
  • ОНО применяется при наличии в учете налогооблагаемых разниц, на основании которых в дальнейшем уплачивается налог.

Для представления достоверной информации предприятие должно определить для каждого актива и обязательства сумму, рассчитанную на отчетную дату по балансовой и налоговой стоимости, далее определить разницы и определить ОНО или ОНА с учетом прогнозируемой ставки.

Неиспользованные
налоговые убытки и неиспользованные
налоговые льготы

34 Отложенный
налоговый актив должен признаваться в
отношении перенесенных на будущие
периоды неиспользованных налоговых
убытков и неиспользованных налоговых
льгот в той мере, в которой является
вероятным наличие будущей налогооблагаемой
прибыли, против которой можно будет
зачесть эти неиспользованные налоговые
убытки и неиспользованные налоговые
льготы.

35 Критерии
признания отложенных налоговых активов,
возникающих вследствие переноса на
будущие периоды неиспользованных
налоговых убытков и налоговых льгот,
аналогичны критериям признания отложенных
налоговых активов, возникающих вследствие
вычитаемых временных разниц. Тем не
менее наличие неиспользованных налоговых
убытков является веским подтверждением
того, что будущей налогооблагаемой
прибыли может и не быть.

Следовательно,
если в недавнем прошлом организация
имела убытки, она признает отложенный
налоговый актив в отношении неиспользованных
налоговых убытков или налоговых льгот
только в той мере, в которой у организации
имеются в достаточном объеме
налогооблагаемые временные разницы
или существует иное убедительное
свидетельство того, что в будущем
возникнет достаточная налогооблагаемая
прибыль, против которой организация
сможет зачесть неиспользованные
налоговые убытки или неиспользованные
налоговые льготы.

36 При
оценке вероятности наличия налогооблагаемой
прибыли, против которой можно будет
зачесть неиспользованные налоговые
убытки или неиспользованные налоговые
льготы, организация принимает во внимание
следующие критерии:

  • (a) имеются
    ли у этой организации в достаточном
    объеме налогооблагаемые временные
    разницы, относящиеся к тому же самому
    налоговому органу и к той же самой
    организации, операции которой облагаются
    налогом, которые приведут к возникновению
    налогооблагаемых сумм, против которых
    можно будет зачесть неиспользованные
    налоговые убытки или неиспользованные
    налоговые льготы до истечения срока их
    действия;

  • (b) является
    ли вероятным возникновение у этой
    организации налогооблагаемой прибыли
    до того, как истечет срок действия
    неиспользованных налоговых убытков
    или неиспользованных налоговых льгот;

  • (c) являются ли
    неиспользованные налоговые убытки
    следствием идентифицируемых причин,
    повторное возникновение которых
    маловероятно; и

  • (d) имеются
    ли у организации возможности налогового
    планирования (см. пункт 30), которые
    приведут к образованию налогооблагаемой
    прибыли в том периоде, в котором можно
    будет зачесть неиспользованные налоговые
    убытки или неиспользованные налоговые
    льготы.

В той
мере, в которой наличие налогооблагаемой
прибыли, против которой можно будет
зачесть неиспользованные налоговые
убытки или неиспользованные налоговые
льготы, не является вероятным, отложенный
налоговый актив не признается.

Консолидированная отчетность

В учетной политике компании на основании регламента рассматриваемого стандарта расшифровываются и закрепляются понятия, согласно которым происходит управленческая аналитика налогового раздела прибыли компании и последующее использование обобщенных данных для формирования данного раздела отчетности:

  • Каждый актив и обязательство компании приобретают характеристику налоговой базы в виде размера суммы, которая закреплена на активе/обязательстве в налоговых целях.
  • Бух. прибыль рассматривается в качестве суммы прибыли или убытка до применения суммы расхода по налогу в периоде.
  • Текущие налоги – суммарная величина налоговой нагрузки, исчисленная в отношении облагаемой налогами прибыли компании в текущем периоде отчетности.
  • Отложенные налоги – прогнозируемые величины налоговых платежей будущих периодов с учетом временной разницы.
  • Сумма денежного расхода по налогу – агрегированная сумма, учитываемая в периоде по прибыли/убытку, состоящая из размера текущих и отложенных налогов.

При учете обязательства налоговая база рассчитывается как сумма балансовой стоимости уменьшенной на любые суммы, на которые необходимо в налоговых целях уменьшить само рассматриваемое обязательство в периодах в будущем. Если рассматривается, например, авансированная компании выручка, тогда налоговая база по обязательству будет равна его балансовой стоимости за исключением суммы выручки, не облагаемой налогом в будущих периодах.

Когда компания признает актив, она одновременно принимает факт того, что балансовая стоимость актива будет получена через экономические выгоды будущих периодов. Когда размер суммы балансовой стоимости выше размера суммарной базы, тогда сумма облагаемых экономических выгод превышает верхнее значение вычитаемой в налоговых целях суммы.

В течение времени, при котором постепенно возмещается балансовая стоимость актива – восстанавливается облагаемая налогом временная разница и в итоге формируется облагаемая прибыль. Это приводит к последующему сокращению экономических выгод на размер платежей по налогам и сборам, а стандарт IAS 12 регулирует изначальное признание всех налоговых обязательств.

Ряд статей в учете предприятия имеют возникающую и изменяющуюся базу исчисления налога, но фактически не являются активами/обязательствами согласно консолидированному отчету о финансовом положении. Фактически понесенные по таким статьям материальные затраты признаются в размере бухгалтерской прибыли в периоде их возникновения, но при определении налогооблагаемой прибыли их использование возможно только в будущих периодах.

Приглашаем на бесплатный вебинар

В случае возникновения неоплаченной части налога за текущий или истекшие периоды (долга тела суммы, пени, штрафа), такая сумма признается как обязательство в размере непогашенной суммы. Напротив, переплата по налогу на прибыль (сумма превышения), которая уже была уплачена в текущем или прошлых периодах сверх суммы реально образовавшейся с учетом уменьшения рассматриваемой базы – признается активом предприятиях. Любые возникающие у предприятия выгоды, связанные с налоговыми убытками, признаются в качестве актива в периоде возникновения убытка.

Стандарт не определяет конкретного алгоритма работы финансового менеджмента и составителей отчетности. Будет уместным сказать, что регламентом стандарта закреплены правила и логика, с которой необходимо подходить к учету налогов на прибыль фирмы. Такая методологическая основа для формирования системы финансово-экономического учета, основанного на одних принципах у разных компаний, в конечном счете благоприятствует оздоровлению всей финансовой системы мировой экономики за счет повышения общего уровня финансовой грамотности и внедрения на уровне частного бизнеса самых продуктивных методик работы с корпоративной финансовой отчетностью.

Оценка налоговых обязательств и активов всегда производятся с использованием налогового законодательства, методик и ставок, которые актуальны для данного рынка и имеют законную силу на конец отчетного периода. В этом смысле стандарт не устанавливает никаких базовых значений и требует ориентироваться на реальное действующее финансовое законодательство.

Если существует различие между уровнями облагаемой налогом прибыли в размере ставок налогов, то при оценке используются прогнозируемые средние ставки налога. Размер балансовой стоимости отложенного актива пересматривается финансовой командой предприятия в каждом отчетном периоде по его завершении. При этом отложенные активы и обязательства не подлежат дисконтированию согласно требованиям стандарта «МСФО 12 Налоги на прибыль».

Согласно требованиям «МСФО IAS 12 Налоги на прибыль» предприятие должно разделять дополнительную информацию в разрезе доходов и расходов по налогу на прибыль, раскрывая эти вопросы по отдельности. Консолидированные сведения, которые в совокупности дают больший аналитический и управленческий эффект, могут суммироваться в группы показателей для того, чтобы предоставить пользователям отчетности более простой в работе инструмент.

Второй группой могут стать сведения, раскрывающие особенности отраженных в отчетности данных, демонстрирующих, например, взаимосвязи дохода(расхода) по налогу на прибыль и суммы бухгалтерской прибыли в целом. Для того чтобы наиболее полным образом отразить все метрики, данные и условия, которые компания считает целесообразно отразить для достижения цели по достоверному раскрытию своих текущих и прогнозируемых налоговых обязательств – компания дополняет отчетность любой существенной информацией на свое усмотрение.

Видеозаписи прошедших вебинаров по теме «Управленческий учет / МСФО»

В соответствии с правилами консолидации, которые изложены в МСФО 27 “Консолидированная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние предприятия”, из сводной финансовой отчетности необходимо исключать нереализованную прибыль и убытки по операциям внутри группы фирм. Напомним, что в соответствии с МСФО группа компаний – это материнская организация и все ее дочерние фирмы. А консолидированную отчетность сдает группа компаний как за одну организацию.

В результате исключения прибыли могут появиться временные разницы. Обычно налоги платит каждая отдельная фирма, которая входит в группу. В этом случае налоговая база актива, который фирма приобрела у другой компании группы, будет равна уплаченной за него цене. Плюс к этому компания-продавец должна будет заплатить налог на прибыль от продажи данного актива, невзирая на то что он остался в распоряжении группы. То есть в данном случае имеет место двойное налогообложение. В таких ситуациях МСФО 12 требует отразить отложенный налог.

Пример 2. Дочерняя компания продала материнской основное средство за 300 000 долл. Его первоначальная балансовая стоимость составила 200 000 долл. Таким образом, дочерняя компания получила 100 000 долл. прибыли, с которой ей придется заплатить налог по ставке 24 процента. Ставка налога взята условно.

Если материнская организация не продала ОС на отчетную дату, ей придется отразить это имущество в балансе по стоимости в 300 000 долл.

При консолидации необходимо исключить нереализованную прибыль. В сводной отчетности ОС будет оценено в 200 000 долл. При этом общая налоговая база будет по-прежнему равна 300 000. Поэтому появится вычитаемая временная разница в размере 100 000 долл. Допустим, что материнская компания расположена в одной из стран Западной Европы, где ставка налога на прибыль равна 40 процентам. Тогда в результате этой временной разницы возникнет отложенный налоговый актив в сумме 40 000 долл. (100 000 долл. x 40%).

Налоговый результат в консолидированной отчетности будет равен разности между суммами, которые указали материнская (40 000 долл.) и дочерняя (24 000) компании, – 16 000 долл. Таким образом, двойного налогообложения удалось избежать.

В отчетности отложенные показатели учитываются по разным величинам ставок, применяемых в зависимости от ведения деятельности. Для создания ОНА или ОНО необходимо иметь информацию о ставках, используемых в периоде переноса. Изменение ставки влечет пересчет сумм и корректировку по актуальным данным. При учете ОНА и ОНО:

  • Дисконтирование не осуществляется.
  • На отчетную дату необходимо произвести допризнание ОНА или ОНО в связи с изменившимися условиями.
  • По итогам оценки требуется уменьшить сумму ОНА с учетом вероятности снижения прибыли, необходимой для возмещения налога.
  • В последующих периодах увеличить ОНА при получении прогноза о достаточной прибыльности.

Предприятие получило убыток в размере 20 тысяч у.е. Акционеры решили перенести убыток на последующий период при ставке налога 20% в размере отложенного актива 4 000 у. е. В следующем году у предприятия возросли затраты на 10 тысяч у.е., что не позволило снизить убытки в полном объеме. Соответственно, ОНА потребовалось уменьшить на 2 000 у.е. (20 000 – 10 000) х 20%. При возникновении в последующем периоде прибыли размер ОНА восстанавливается.

В статьях обособленно указываются составляющие элементы прибыли, сгруппированные по степени раскрытия:

  • Детализированные, подробно указывающие сведения, установленные стандартом и внутренней политикой компании.
  • Объясняющие, расшифровывающие показатели во взаимосвязи по периодам или между собой.
  • Прочие, представляющие сведения, которые организация посчитала нужным довести до пользователей.
  • детализирующие показатели;
  • объясняющие;
  • прочие.

Рубрика “Вопросы и ответы”

Вопрос №1. Когда возникает необходимость добровольно отчитываться по международным нормам?

Субъекты используют международную стандартизацию для более доступного предоставления информации иностранным пользователям. Отчетность формируется организациями, желающими привлечь иностранных партнеров. При определении потребности учитывается целесообразность, поскольку обслуживание операций требует профессиональных знаний.

Вопрос №2. Рассматриваются ли в нормативе порядок предоставления государственных субсидий?

В стандарте информация отражается в форме временных разниц, которые возникают при предоставлении вычета или субсидии.

Вопрос №3. Разрешено ли указывать свернутые данные по суммам, уплачиваемым в разные бюджеты?

Сальдированные данные указываются при возможности произвести зачет, что возможно только при едином получателе.

Вопрос №4. Сколько периодов учитывается при представлении первой отчетности по МСФО?

Отчетность, представленная впервые по международным стандартам, охватывает 2 календарных годовых периода – текущий и предшествующий.

Вопрос №5. Какие субъекты применяют российский стандарт?

Положение используется всеми организациями, применяющими общеустановленную систему налогообложения и ведущими бухгалтерский учет в полном объеме. Стандарт обязателен для субъектов, уплачивающих налог на прибыль. Не используют норматив организации малого бизнеса, что закрепляется внутренними актами.

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Юридическая помощь
Добавить комментарий

;-) :| :x :twisted: :smile: :shock: :sad: :roll: :razz: :oops: :o :mrgreen: :lol: :idea: :grin: :evil: :cry: :cool: :arrow: :???: :?: :!:

Adblock detector